Jaki koszt nieodpłatnych świadczeń (multisport, ubezpieczenie grupowe) ponosi pracownik?

Otrzymywanie przez pracownika od pracodawcy tzw. świadczeń nieodpłatnych nie oznacza, że korzystanie z nich zawsze jest dla pracownika bezkosztowe. Jaki koszt nieodpłatnych świadczeń ponosi pracownik? W artykule wyjaśniamy szczegóły!

Świadczenia nieodpłatne jako przychód pracownika

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem ze stosunku pracy jest – oprócz wypłat pieniężnych – wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalentów, wartość świadczeń pieniężnych ponoszonych za pracownika, jak również innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 roku, K 7/13, aby dane świadczenie, w tym nieodpłatne, można było uznać za przychód pracownika, muszą zostać spełnione następujące warunki:

• świadczenie zostaje spełnione za zgodą pracownika (pracownik korzysta z niego w pełni dobrowolnie);
• świadczenie służy interesowi pracownika (a nie interesowi pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
• uzyskana przez pracownika korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Jak stwierdził Trybunał, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest spełnione np. wtedy, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Koszt nieodpłatnych świadczeń

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

• 250 zł miesięcznie – dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3;
• 400 zł miesięcznie – dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3.

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy taki dzień w wysokości 1/30 kwot określonych wyżej.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku. Wartość pieniężną ustala się:

• jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
• jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
• jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
• w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Czy świadczenia nieodpłatne podlegają podatkowi dochodowemu od osób fizycznych?

Świadczenia nieodpłatne podlegają opodatkowaniu tylko wtedy, gdy posiadają wyżej omówione cechy decydujące o zaliczeniu ich do przychodów ze stosunku pracy (wskazane przez Trybunał Konstytucyjny).

Czy świadczenia nieodpłatne podlegają oskładkowaniu?

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 roku Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (a w konsekwencji również ubezpieczenia chorobowe, wypadkowe i zdrowotne) wyłączono korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na:

• uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz
• korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Karta benefitowa – zajęcia sportowe oraz ubezpieczenie grupowe

Świadczenie polegające na umożliwieniu pracownikowi udziału w zajęciach sportowych finansowanych przez pracodawcę przy pomocy karty benefitowej z innych środków niż zakładowy fundusz świadczeń socjalnych należy uznać za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie to podlega również oskładkowaniu w ramach ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, ponieważ przepisy rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a w szczególności § 2 ust. 1 pkt 26, nie przewidują wyłączenia go z podstawy wymiaru składek.

W przypadku jednak gdy omawiane świadczenie jest finansowane z ZFŚS, wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych jest jego wartość do kwoty 1000 zł w roku podatkowym zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym w myśl art. 52k pkt 3 wspomnianej ustawy w okresie od 2020 roku do końca roku podatkowego następującego po roku odwołania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 limit zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy, wynosi 2000 zł. Świadczenie finansowane z ZFŚS jest zwolnione z oskładkowania na podstawie § 2 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Opodatkowanie i oskładkowanie świadczeń pracodawcy polegających na finansowaniu (dofinansowaniu) ubezpieczenia grupowego pracowników w odniesieniu do kart benefitowych następuje na tych samych zasadach, co omówione wyżej, z tą różnicą, że źródłem finansowania (dofinansowania) ubezpieczenia grupowego pracowników nie może być ZFŚS, zważywszy na brzmienie art. 2 pkt 1 Ustawy z dnia 4 marca 1994 roku o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (por. interpretacja indywidualna ZUS Oddział w Lublinie nr 168/2021 z 13 kwietnia 2021 roku, WPI/200000/43/168/2021).

Podsumowując, kosztem ponoszonym przez pracownika w związku z finansowaniem (dofinansowaniem) świadczeń nieodpłatnych albo częściowo odpłatnych są kwoty podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne w zakresie, w jakim przepisy nie zwalniają z opodatkowania lub oskładkowania na wyżej omówionych zasadach.