Poradnik Pracownika

Jaki koszt nieodpłatnych świadczeń (multisport, ubezpieczenie grupowe) ponosi pracownik?

Otrzymywanie przez pracownika od pracodawcy tzw. świadczeń nieodpłatnych nie oznacza, że korzystanie z nich zawsze jest dla pracownika bezkosztowe. Jaki koszt nieodpłatnych świadczeń ponosi pracownik? W artykule wyjaśniamy szczegóły!

Świadczenia nieodpłatne jako przychód pracownika

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem ze stosunku pracy jest – oprócz wypłat pieniężnych – wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalentów, wartość świadczeń pieniężnych ponoszonych za pracownika, jak również innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Krakowie z 27 czerwca 2012 roku, I SA/Kr 471/12 Świadczenie nieodpłatne to takie, które pracownik otrzymuje całkowicie pod tytułem darmowym, co oznacza, że w zamian za to świadczenie nic nie świadczy ani też zobowiązuje się do przyszłych świadczeń

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 roku, K 7/13, aby dane świadczenie, w tym nieodpłatne, można było uznać za przychód pracownika, muszą zostać spełnione następujące warunki:

  • świadczenie zostaje spełnione za zgodą pracownika (pracownik korzysta z niego w pełni dobrowolnie);
  • świadczenie służy interesowi pracownika (a nie interesowi pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
  • uzyskana przez pracownika korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Jak stwierdził Trybunał, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest spełnione np. wtedy, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Koszt nieodpłatnych świadczeń

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

  • 250 zł miesięcznie – dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3;
  • 400 zł miesięcznie – dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3.

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy taki dzień w wysokości 1/30 kwot określonych wyżej.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku. Wartość pieniężną ustala się:

  • jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  • jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
  • jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  • w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Czy świadczenia nieodpłatne podlegają podatkowi dochodowemu od osób fizycznych?

Świadczenia nieodpłatne podlegają opodatkowaniu tylko wtedy, gdy posiadają wyżej omówione cechy decydujące o zaliczeniu ich do przychodów ze stosunku pracy (wskazane przez Trybunał Konstytucyjny).

 Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 roku, K 7/13 […] podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Czy świadczenia nieodpłatne podlegają oskładkowaniu?

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 roku Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (a w konsekwencji również ubezpieczenia chorobowe, wypadkowe i zdrowotne) wyłączono korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na:

  • uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz
  • korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

 Wyrok Sądu Najwyższego – Izba Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z 27 listopada 2018 roku, I UK 319/17 Istotą przywileju z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia jest możliwość nabycia tylko niektórych towarów lub usług po cenie niższej niż cena detaliczna. Przy pobieżnej analizie przepisu mogłoby się wydawać, że rozporządzenie nie precyzuje, o jakiego rodzaju artykuły, przedmioty lub usługi chodzi. Wówczas wyłączenie obejmowałoby wszelkiego rodzaju towary lub usługi. Jak jednak wynika z przepisu, jego ratio legis polega na uprzywilejowaniu pracowników płatnika przez umożliwienie im zakupu tylko niektórych towarów lub usług po cenie niższej od ceny detalicznej. Funkcją tego przepisu jest dostarczenie płatnikowi-pracodawcy bodźca służącego motywowaniu pracowników lub zwiększeniu ich lojalności w stosunku do pracodawcy. Skoro zaś w treści przepisu mowa tylko o „niektórych” towarach lub usługach, to oczywistym staje się, że w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia chodzi o uprzywilejowanie polegające na możliwości tańszego – z racji więzi pracowniczej – zakupu towarów lub usług sprzedawanych na rynku przez pracodawcę. Tylko tak można wyjaśnić dookreślenie przez prawodawcę treści dozwolonego (z punktu widzenia kształtowania podstawy wymiaru składek) uprzywilejowania pracowników przez umożliwienie im „zakupu po cenach niższych niż detaliczne”.

Karta benefitowa – zajęcia sportowe oraz ubezpieczenie grupowe

Świadczenie polegające na umożliwieniu pracownikowi udziału w zajęciach sportowych finansowanych przez pracodawcę przy pomocy karty benefitowej z innych środków niż zakładowy fundusz świadczeń socjalnych należy uznać za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie to podlega również oskładkowaniu w ramach ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, ponieważ przepisy rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a w szczególności § 2 ust. 1 pkt 26, nie przewidują wyłączenia go z podstawy wymiaru składek.

Zgodnie z interpretacją indywidualną ZUS Oddział w Lublinie nr 360/2021 z 10 maja 2021 roku, WPI/200000/43/360/2021, wartość otrzymanego świadczenia w postaci dofinansowania do karnetu sportowego przez pracodawcę nie stanowi podstawy wymiaru składek ZUS, w przypadku gdy:

– pracownicy częściowo zapłacą za karnety sportowe, a pozostałą ich część sfinansuje pracodawca ze środków obrotowych oraz
– dofinansowanie do tych karnetów wynika z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu.

Takie stanowisko ZUS-u – zgodne z przyjętą przez Zakład generalną linią interpretacyjną – może budzić wątpliwość co do jego zgodności z wyżej cytowanym poglądem Sądu Najwyższego, w myśl którego zwolnienie z oskładkowania na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia możliwe jest tylko w odniesieniu do tańszego zakupu towarów lub usług sprzedawanych na rynku przez pracodawcę.

W przypadku jednak gdy omawiane świadczenie jest finansowane z ZFŚS, wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych jest jego wartość do kwoty 1000 zł w roku podatkowym zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym w myśl art. 52k pkt 3 wspomnianej ustawy w okresie od 2020 roku do końca roku podatkowego następującego po roku odwołania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 limit zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy, wynosi 2000 zł. Świadczenie finansowane z ZFŚS jest zwolnione z oskładkowania na podstawie § 2 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Opodatkowanie i oskładkowanie świadczeń pracodawcy polegających na finansowaniu (dofinansowaniu) ubezpieczenia grupowego pracowników w odniesieniu do kart benefitowych następuje na tych samych zasadach, co omówione wyżej, z tą różnicą, że źródłem finansowania (dofinansowania) ubezpieczenia grupowego pracowników nie może być ZFŚS, zważywszy na brzmienie art. 2 pkt 1 Ustawy z dnia 4 marca 1994 roku o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (por. interpretacja indywidualna ZUS Oddział w Lublinie nr 168/2021 z 13 kwietnia 2021 roku, WPI/200000/43/168/2021).

Podsumowując, kosztem ponoszonym przez pracownika w związku z finansowaniem (dofinansowaniem) świadczeń nieodpłatnych albo częściowo odpłatnych są kwoty podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne w zakresie, w jakim przepisy nie zwalniają z opodatkowania lub oskładkowania na wyżej omówionych zasadach.

Strzałka